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Hasta enero de 1996, cualquier farmacéutico que adquiría a título oneroso una oficina de farmacia, veía que su inversión quedaba constatada únicamente en la escritura pública en la que se hubiera formalizado tal operación, sin que semejante esfuerzo financiero tuviera reflejo alguno en sus declaraciones tributarias.  Sin embargo, a partir de ese momento, con sucesivas modificaciones, el adquirente tiene la posibilidad de aplicar como gasto en sus declaraciones tributarias un porcentaje de la inversión, reduciendo de esta manera, considerablemente, su carga tributaria.

Los requisitos tradicionales para que esta maniobra estuviera realizada correctamente han venido siendo:

• Que la oficina de farmacia fuera adquirida a título oneroso: lo que obviamente descarta a los casos de herencia o donación
• Que la oficina de farmacia estuviera debidamente contabilizada: para lo que, además de tener una escritura era muy importante contar con la   correspondiente factura expedida por la parte vendedora.
• Y, por último, que la amortización se adaptara a la efectiva depreciación del bien: condición que la Administración Tributaria considera cumplida si   el interesado se adecua a los porcentajes establecidos en la normativa.

Ahora bien, como consecuencia de varios acuerdos de derecho internacional, originados a su vez en los reiterados y conocidos escándalos financieros relacionados con enormes multinacionales con elevadas cotizaciones en bolsa que se arruinaron de la noche a la mañana, en las que su compleja estructura contable favorecía la confusión sobre su estado real, se han ido adoptando numerosas medidas, tendentes, entre otros fines, a homogenizar internacionalmente los conceptos y sistemas utilizados en contabilidad y, en lo que más nos afecta, con efectos desde enero de 2008, si bien se siguió permitiendo la contabilización del fondo de comercio, se acordó la supresión de la contabilización de las amortizaciones del fondo de comercio.

Naturalmente, estas modificaciones trajeron preocupación para los inversores que durante algún tiempo dudaron sobre la permanencia de esta herramienta de deducción fiscal (ya que hasta ese momento para que un gasto fuese fiscalmente deducible era requisito indispensable que fuese gasto contable); amenaza que, de haberse confirmado,  habría afectado notablemente al valor y viabilidad de sus inversiones.  Sin embargo, el ajuste de la normativa tributaria al cambio de la normativa contable, apostó por seguir permitiendo incorporar como gasto fiscal la amortización del fondo del comercio, en aras de seguir incentivando a los emprendedores que quisiesen adquirir su propio negocio.

Así lo establece el artículo 12.6 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades cuando, tras establecer los actuales requisitos, señala que:

'...Esta deducción no está condicionada a su imputación contable en la cuenta de pérdidas y ganancias. Las cantidades deducidas minorarán, a efectos fiscales, el valor del fondo de comercio.'

Nuevos requisitos.

Por lo tanto, la exigencia de contabilización de las dotaciones por amortización del  fondo de comercio ha desaparecido.  Ahora,  las condiciones establecidas por la norma son:

1.  Sigue siendo necesario que el fondo de comercio se haya puesto de manifiesto en virtud de una adquisición a título oneroso, de modo que no se  aplica a herencia o donación.
2. Que la entidad adquirente y transmitente no formen parte de un grupo de sociedades... dudoso asunto en el caso de las oficinas de farmacia, por lo  que podemos dar este requisito por cumplido sobradamente. 
3. Que se haya dotado una reserva indisponible, al menos, por el importe fiscalmente deducible, en los términos establecidos en la legislación  mercantil. Caso de no poderse dotar dicha reserva, la deducción está condicionada a que se dote la misma con cargo a los primeros beneficios de  ejercicios siguientes.

Esta última condición, la dotación de una 'reserva indisponible', ha venido sido objeto de numerosas consultas y comentarios a lo largo del pasado ejercicio. 
Naturalmente, de la lectura de este condicionante se deducen preguntas como: ¿es preciso depositar en alguna cuenta cantidades equivalentes a la amortización practicada?, ¿no voy a poder disponer de esos fondos que anoto como gasto? ¿Cómo se contabiliza esta reserva indisponible?

Pues bien, la respuesta más contundente la ha proporcionado la propia Administración, concretamente a través de la consulta de la Dirección General de Tributos nº V2479/2008 de 23 diciembre 2008.

En su respuesta, la D.G.T., afirma textualmente que, en la aplicación de los requisitos del artículo 12.6 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, debe tenerse en cuenta que la exigencia de la dotación de una reserva indisponible se efectúa en dicho artículo, '...en los términos establecidos en la legislación mercantil...'.

Por su parte, la normativa mercantil aplicable se concreta en el artículo 213.4 de la Ley de Sociedades Anónimas, y la Dirección General de Tributos recuerda que tal artículo no es de aplicación a los empresarios individuales, como es el caso de los farmacéuticos, aunque se organicen en sociedad civil o comunidad de bienes,  por lo que no tendrán obligación de dotar dicha reserva indisponible a efectos de la aplicación de la deducción correspondiente a la amortización fiscal del fondo de comercio.

REQUISITOS: 

En el próximo artículo, se comentarán las nuevas ventajas establecidas respecto a la libertad de amortización de elementos del activo material y bienes inmuebles afectos a la actividad de oficina de farmacia.

Félix Ángel Fernández Lucas
Abogado.
Subdirector General de Farmaconsulting Transacciones S.L.