La transmisión de oficina de farmacia en la prevista nueva regulación del I.V.A. Parte I

En el Boletín oficial de las Cortes Generales de 5 de septiembre de 2008, ha sido publicado el Proyecto de Ley por el que se introducen modificaciones en la normativa tributaria, en concreto en la redacción del Impuesto sobre el Valor Añadido, con el propósito de adaptar la normativa a la jurisprudencia comunitaria, para lo que, conforme al tenor literal del texto legal: "se actualizan los supuestos de no sujeción de la venta de negocios en marcha", actualización que previsiblemente será definitiva puesto que no nos consta la presentación de enmiendas a los párrafos objeto de estos artículos.

Transmisión de la totalidad del patrimonio empresarial:

Como es conocido por los lectores, hasta que sea definitivamente aprobado el texto que se comenta en el presente artículo, toda transmisión de oficina de farmacia, en principio, estaría sujeta a I.V.A., conforme dispone el artículo 4 de la ley del impuesto. Por lo tanto, en toda transmisión de oficina de farmacia, al precio pactado entre las partes, seguimos precisando que "en principio", se debería repercutir una cantidad adicional, a cargo del comprador, correspondiente a la cuota del I.V.A., sobre el importe acordado para la operación. No obstante lo anterior, es usual que se den las circunstancias exigidas en el artículo 7,1 de la citada norma para que la transmisión quede "no sujeta" al impuesto:, condiciones entre las que destaca, tanto que a menudo suele pensarse que es la única condición, la exigencia de que se produzca la "transmisión de la totalidad del patrimonio empresarial" .

¿Qué es la totalidad del patrimonio empresarial? De una interpretación literal del término, se desprendería que se trata de la totalidad de bienes y derechos afectos a la actividad económica del sujeto pasivo, lo que, en el caso de farmacéuticos, personas físicas, podría implicar la necesidad de proceder a la transmisión no ya de todos los bienes y derechos afectos a la explotación de la oficina de farmacia, sino que sería necesaria la transmisión de cualquier otra explotación económica, una óptica, un taller mecánico… que fueran propiedad del transmitente. En el caso de que cualquier elemento quedara al margen de la transmisión, la operación seguiría estando sujeta al I.V.A.

Obviamente, estas conclusiones, a pesar de deducirse rotundamente del texto de la norma, no se ajustan al fin pretendido por el legislador, recordemos en este punto que se trata de un impuesto principalmente de competencia europea, y su interpretación ha sido moderada reiteradamente por la jurisprudencia de la Unión, en sentencias que han dado pie, sucesivamente, a matizaciones de la interpretación que, hace la Administración Española, como se ha podido comprobar en alguna consulta de la Dirección General de Tributos (por Ej. VO269/2006), En la consulta comentada, la Administración resta importancia al hecho de que, en la transmisión prevista, quede al margen el local donde se desarrolla la actividad, puesto que se considera suficiente con la transmisión de una parte de una empresa que sea capaz de desarrollar una actividad económica autónoma y por tanto, está no sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido, aunque algún elemento patrimonial particular afecto a la actividad (el local en el caso planteado) no se transmita.

Ese nuevo concepto ha sido adaptado para formar parte de la nueva redacción prevista para el artículo 7,1 de la Ley del I.V.A., que ha sustituido el concepto de "totalidad del patrimonio empresarial" por el de "unidad económica autónoma capaz de desarrollar una actividad empresarial o profesional por sus propios medios…" La pregunta de hasta dónde se considera a un conjunto de bienes corporales o incorporales con la suficiente autonomía como para desarrollar la actividad, con seguridad, seguirá planteando numerosas dudas: ¿es imprescindible transmitir todo el mobiliario de una farmacia? Al fin y al cabo, no es perceptible la frontera que distingue la necesidad de contar con dos o con tres cajoneras para el almacenamiento de especialidades, de modo que, si una de ellas se queda fuera de la transmisión es defendible que ese detalle no tenga consecuencias respecto a que la operación quede sujeta al impuesto, pero ¿y si quedan todas las cajoneras al margen de la transmisión?. También podría pensarse que los bienes de ornato y decoración no tendrían que estar incluidos en ese concepto de unidad económica autónoma, pero ¿es la misma oficina de farmacia, o mejor, genera los mismos ingresos una oficina de farmacia correctamente planificada en su mobiliario, espacios, iluminación que otra que no atienda a esos asuntos.

El local puede quedar al margen. Como afirma la consulta de la D.G.T anteriormente comentada, su permanencia en el patrimonio del transmitente, tras la venta del resto de la oficina de farmacia, no implica que la operación esté sujeta a I.V.A., de modo que una de las circunstancias usualmente más claras para que una transmisión de farmacia quedara sujeta al impuesto, que el vendedor no transmitiera el local de su propiedad, puede ir siendo olvidada puesto que ha sido considerada intrascendente.

Tratando de concretar qué elementos pueden o no ser excluidos en una transmisión para que la venta siga estando "no sujeta" a I.V.A., corremos el riesgo de entrar en una discusión infinita, valorando la trascendencia de cada bien afecto a la explotación: mobiliario, existencias, instalaciones, local… Por lo tanto, para tratar de localizar el límite que nos permita aplicar el impuesto con precisión, quizá sea más interesante dar un paso hacia atrás, e invertir el proceso, pasando a determinar qué elementos son radicalmente indispensables para que una oficina de farmacia pueda ser considerada como tal: y eso puede llevarnos a la conclusión de que quizá baste con transmitir la propia licencia de oficina de farmacia para que la operación no quede sujeta al I.V.A.

A favor de un solo adquirente.

Tampoco ha sido ajena a la polémica la siguiente condición que viene estableciendo el nombrado artículo 7 de la Ley de I.V.A., respecto a que la transmisión ha de producirse a favor de un solo adquirente condición, la de operar como una sola persona, que la Dirección General de Tributos ha reconocido en alguna ocasión a las comunidades de bienes o a las sociedades civiles, dada su consideración como sujeto pasivo del impuesto. Sin embargo, como ha venido a precisar la jurisprudencia, este tipo de entidades, al margen de que por motivos de conveniencia o racionalidad tributaria tengan reconocidos códigos de identificación propios o lleven una sola contabilidad, realmente no tienen personalidad jurídica y, por lo tanto, la transmisión a favor de una comunidad de bienes tiene realmente tantos adquirentes como miembros compongan esa comunidad, de modo que esa venta estaría sujeta a I.V.A., al no ser aplicable la excepción prevista en el artículo 7.

Con la nueva redacción prevista para este artículo, el Proyecto de Ley viene a descartar definitivamente tal exigencia, puesto que no se hace mención en todo el texto a la necesidad de que el adquirente sea una persona en solitario, de modo que, desde la definitiva aprobación del nuevo texto, será indiferente que la transmisión se efectúe a favor de uno o varios adquirentes.

En el próximo artículo se terminarán de comparar las condiciones exigidas conforme a cada redacción para la aplicación de la excepción a la sujeción de una transmisión de oficina de farmacia en el I.V.A., y se concretarán las consecuencias prácticas que pueden derivarse de una transmisión para los farmacéuticos que sean parte en una transacción.